促进绿色经济发展的税收政策研究

　在全球不遗余力地提倡低碳环保经济之际，我国政府早已先提出建设“资源节约型、环境友好型”的两型社会，并在实践中付出了具体的行动，政府加大扶持发展绿色经济的力度。税收政策作为政府推行绿色经济道路中最灵活、有效和重要的政策措施之一，在这种经济政策转型的背景下，其将何去何从，这是社会公众应该思考的一个问题。
　　一、绿色经济视角下的基本税收政策问题解读
　　（一）绿色经济与绿色税收
　　绿色经济是一种以绿色市场和绿色技术为导向、以传统产业经济生态化为基础、以资源节约环境友好的绿色经济为基本产业链、以经济与环境的和谐为目的而发展起来的新经济形式，是在探索可持续发展模式的道路上所体现出来的健康经济状态。绿色经济将众多有益于环境的技术转化为生产力，并通过与环境无对抗的经济行为，实现经济的长期稳定增长。二十世纪九十年代我国就明确了可持续发展的战略地位，可持续发展道路的探索可视为初期关于绿色经济建设的试水，随后，循环经济、低碳经济等等各种新型经济发展的理念纷纷被提倡开来。随着绿色经济的出现，税收也被赋予了新的职能，“绿色税收”便是这种新型经济下的一个产物。关于绿色税收的定义，学界一直存在着各种争议。笔者认为，绿色税收可理解为保护自然环境，合理开发利用资源，推进清洁生产，实现绿色消费而征收的税收或税收体系。从这个层面可以看到，绿色税收政策改变了资源之间、产品之间的相对价格关系，通过税收价格效应对生产和消费起到调控作用，政策的实施和执行不仅鼓励利用可再生资源和废旧物资，促进资源综合利用，促进建设环境和谐、节能高效的社会，而且由于环境的改善，减少了环境退化成本和治理成本的支出，从而更好地推进绿色经济的发展。
　　（二）绿色经济条件下构建绿色税收政策的可行性分析
    　我国经济的不断发展及科技的不断进步，为我国建立绿色税制提供了很多有利的条件及人力、物力、财力的积淀，这为我国引入或建立绿色税收体系提供了物质保证基础：首先，健康的生活模式促进人们环保意识不断增强，为我国税制绿化的推行提供了主观条件我国经济的高速发展和科技的不断进步，使得人们受教育的程度人人提高，保护环境的意识不断增强，这为我国引入和建立绿色税制提供了良好的思想基础随着生活水平的提高，人们关注的重点不再仅仅是简单的温饱问题了，而将需求提高到了另一个层次舒适的生活状态和健康的生活模式成为时下人们的追求换句话说，优美的环境、资源的水续应用、人与自然的和谐统一成为人们的共同追求，这也为我国绿色税制的建立打下深厚的社会基础。其次，科学的政策导向为我国税制的绿化提供了制度上的保障改革开放以来，我国政府对经济与环境、资源协调发展的探索没有停滞过，科学发展观的提出是对前阶段探索成果的总结，在发展经济的同时保护好环境，促进和谐礼会的构建科学发展要求加强能源资源节约和生态环境保护，增强可持续发展能力此外，我国还积极逐步推进有利于科学发展的则税制度体系的完善，建立健全资源有偿使用制度和生态环境补偿机制这此努力都为我国绿色税制的建立提供了必要的政策支持，也决定了税制的绿色化是我国税制改革的必然选择。再者，国外税制绿化的成功为我国提供了可供借鉴的宝贵经验。随着全球环境的日益恶化，世界各国为了保护生态环境，实现经济的可持续发展，除了采取法制政策手段之外，纷纷引入税收手段。比如，美国为了保护环境，不仅开征了一氧化硫税、噪音税等环保税，还及时根据经济发展情况对现行税制进行“绿色”调整。挪威、瑞典等国也相继采取了税收的“绿色行动”，开征了燃料税、塑料袋税、水污染税、土壤保护税、固体废物税、一氧化碳税等这此税种的开征，在环境保护方面取得了很大成效，有力地遏制了生态环境恶化之势。这此国家的成功做法为我们构建中国“绿色税收”体系提供了可供借鉴的宝贵经验。
　　二、促进我国绿色经济发展的税收政策的现实考察
   　我国上世纪90年代开始实施的积极税收政策和2009年实施的四万亿刺激经济计划中涉及生态环境投入，投巨资在全国范围内大规模进行生态建设和环境保护事业，这些政策措施的实施，在一定程度上对可持续发展起到了促进作用，在实际上也收到了一定的效果，然而由于制度方面的内在问题，税收政策措施在促进绿色经济方面尚存在许多不足之处。
　　（一）资源开发和能源利用方面的税收政策分析
   　资源的范围很广，可分为矿产资源(石油、煤炭、天然气、地热等)、空气资源、海洋资源、动植物资源、土地资源、森林资源、生态资源、水资源、太阳能资源等。我国现行的税收政策在促进资源开发能源利用方面存在很多问题。
　　1、增值税促进绿色经济发展存在不足
   　《增值税暂行条例》及其实施细则和《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税「2008]170号)规定:为促进资源节约和综合利用，金属矿、非金属矿采选产品的增值税税率为基本税率17%，食用盐的税率为13%，对于促进矿产资源，保护生态环境有积极作用。农产品、音像制品、电子出版物、二甲醚仍然适用13%的税率。农膜，除尿素以外的氮肥、除磷酸二胺以外的磷肥、钾肥以及以免税化肥为主要原料的复混肥，批发零售种子、种苗、化肥、农药、农机等农业生产资料免征增值税。农膜、有毒农药已经对生态环境造成严重污染，有毒农药、无毒农药没有实行差别化免征增值税不利于绿色经济发展。
  　 2、资源税促进绿色经济发展存在不足
   　资源税对于节约资源，保护和促进国家资源合理有效地开发利用，促进绿色经济发展具有重要作用。从现行的《资源税暂行条例》所规定的资源税税目和税额幅度来看，现行资源税在促进绿色经济发展方面，主要存在如下问题:一是纳税人具体适用的税额主要取决于的开采条件，而与该资源开采造成的生态环境破坏无关。如高硫煤燃烧对大气的污染要比普通煤严重得多，但在纳税时却不考虑此因素，无差别统一征税，因而无法激励企业选择低污染的资源。二是目前资源税的征收范围仅限于石油、天然气等矿产品和盐，其他如水资源、森林资源、海洋资源、大气资源、动植物资源等越来越稀缺，现行资源税并没有反应其稀缺程度。这就难以遏制对自然资源的过度开采，造成资源严重浪费，对促进绿色发展和环境保护造成负面影响。现行的资源税不利于绿色经济发展，使生态环境加剧恶化。只针对使用煤、石油、天然气、矿产品和盐等自然资源所获得的收益征税，并不是专门的环境保护税种，征收范围仅限于矿产品和盐，目的是调节从事资源开发企业由于因资源本身的优劣和地理位置的差异而形成的级差收入，属于矿产资源占用税的性质。但是，由于资源税的收入大部分归地方，在执行过程中又因为是对使用煤、石油、天然气、盐等自然资源所获得的收益征税，却事与愿违起到了鼓励地方对资源过度开发的作用，反而加剧了生态环境的恶化。
   　 3、消费税促进绿色经济发展存在不足
　　　消费税是对特定的某些消费品和消费行为征收的一种流转税，旨在调节消费结构，引导消费方向，抑制超前消费，增加财政收入。从现行《消费积暂行条例》所规定消费税的税目和税率看，消费税的征收范围包括五大类、十二个税目，其中与绿色经济有关的7种产品有烟、酒、鞭炮、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车。虽然这些税率的确定并没有考虑这些消费所对等的外部不经济性，但促进资源能源节约，促进绿色经济发展的意图还是比较明显的。特别是将含铅汽油的消费税的税率由0. 2元/升提高到0.28元/升，实行差别化税率，更是一条促进绿色经济发展、保护生态环境的有力的税收政策措施。但消费税在促进绿色经济发展也存在明显的缺陷，即有些给土壤、大气带来致命威胁的消费品没有列入征税范围，如电池、一次性产品(比如塑料袋、饮料容器、一次性筷子、剃刀、相机)、煤炭等。
　　（二）资源综合利用方面的税收政策分析
   　 1、增值税促进资源综合利用存在列举不全面问题
   　 当前，增值税对资源综合利用减免税主要采用列举的办法：1）实行免征增值税政策的有：再生水、翻新轮胎、对污水处理劳务等。2）对销售下列自产货物实行增值税即征即退的政策:以工业废气为原料生产的高纯度二氧化碳产品、以垃圾为燃料生产的电力或者热力、以煤炭开采过程中伴生的舍弃物油母页岩为原料生产的页岩油、以废旧沥青混凝土为原料生产的再生沥青混凝土及采用旋窑法工艺生产并且生产原料中掺兑废渣比例不低于30%的水泥(包括水泥熟料)。3)销售下列自产货物实现的增值税实行即征即退50%的政策:以退役军用发射药为原料生产的涂料硝化棉粉；对燃煤发电厂及各类工业企业产生的烟气与高硫天然气进行脱硫生产的副产品；以废弃酒糟和酿酒底锅水为原料生产的蒸汽、活性炭、白炭黑、乳酸、乳酸钙、沼气；以煤矸石、煤泥、石煤、油母页岩为燃料生产的电力和热力；部分新型墙体材料产品。4）其他列举：对销售自产的综合利用生物柴油实行增值税先征后退政策；对增值税一般纳税人生产的粘土实心砖、瓦，一律按适用税率征收增值税，不得采取简易办法征收增值税；纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。从以上政策梳理来看，增值税在促进资源再利用方面明显存在以下问题：一是海水淡化利用没有进行列举; 二是废旧轮胎加工企业享受不到回收企业免交增值税的优惠政策，由于废旧轮胎从民间收购，小规模纳税人没有增值税发票，不能抵扣进项税，实际造成了重复征税，使加工企业税赋倍增，不利于税赋公平。
  　 2、企业所得税促进绿色经济发展方面的功效
  　《企业所得税法》及其实施条例和《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税「2008」1号)有关规定:1、企业从事符合条件的包括公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等环境保护、节能节水项目的所得，给予三免三减半的优惠。2、企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业标准的产品取得收入(符合产业政策规定的综合利用资源生产的产品所取得的收入)，可以在计算应纳税所得额时，减按90%计入收入总额。具体认定办法，按国家发展和改革委员会、财政部、国家税务总局《关于印发<国家鼓励的资源综合利用认定管理办法>的通知》、2008年8月财政部国家税务总局国家发展改革委员会《关于公布资源综合利用企业所得税优惠目录(2008版)的通知》和2008年9月财政部国家税务总局《关于执行资源综合利用企业所得税优惠目录有关问题的通知》执行。目录分为三大类，第一类是“共生、伴生矿产资源”，其产品原料必须100%来自所列资源;第二类是“废水(液)、废气、废渣”其产品原料必须70%或100%来自所列资源;第三类是“再生资源”，其产品原料必须70%或100%来自所列资源。3、企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水等专用设备的投资额的10%，可以从企业当年的应纳税额中抵免，当年不足抵免的可以在以后5个纳税年度结转抵免。
　　（三）绿色技术开发方面的税收政策分析
　　　1、企业所得税促进绿色技术优惠
   　《企业所得税法》促进技术创新和科技进步的五个方面的优惠:一是企业从事符合条件的技术转让所得可以免征、减半征收企业所得税;二是国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税;三是企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研发开发费用，可以在计算应纳税所得额时再加计扣除5.0%;四是创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额，当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣;·五是企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的办法。企业的固定资产由于技术进步，产品更新换代较快，或者常年处于强震动、高腐蚀状态等原因，可以采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。采取缩短折旧年限方法的;最低折旧年限不得低于条例所规定折旧年限的60%;采取加速折!日方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
  　  2、增值税促进绿色技术开发方面的局限性-
    　绿色技术开发企业的资本构成普遍较高，新技术、新工艺的不断采用，使绿色技术开发产品成本结构发生了根本性的变化，直接材料成本所占比例不断降低，间接费用的比例大大增加，大量研究开发费用、技术转让费用等无形资产以及绿色科技咨询费用等往往大于有形资产的投入，这些开支不属于抵扣进项税额的范围。当前增值税实质上增加了绿色技术研发企业和绿色技术产品的税负，直接影响全社会对绿色技术的投入，阻碍了企业绿色技术研发和设备的更新，绿色技术开发和扩大生产无法正常开展和延续。
   　 三、基于绿色经济发展规律，完善促进绿色经济发展的税收政策
　　（一）强化现行税收体系中的绿色成分
  　  1、增强资源税的环境保护功能
  　  资源税的开征，不仅要将资源级差地租和绝对地租纳入到税额中，而且还要将资源开采产生的环境成本考虑进来，应充分考虑可再生资源与不可再生资源之间存在的差异。具体来说，在资源税的改革中，应从以下几方面入手:首先，扩大资源税的征收范围。资源税的征税范围不能仅限于矿产资源品和盐，还应该将那些必须加以保护开发和利用的资源也列入征收范围，如森林、草原、滩涂、淡水和地热等自然资源。其次，改革税率形式。把现行资源税的差别幅度税额改为差别幅度比例税率。目前实行的差别幅度税额，不能使纳税人的税负随资源产品价格的提高而提高，在资源日趋紧张，资源产品普遍上涨的今天，采用定额税率显然不能有效调节纳税人的开采使用行为，并造成国家经济利益的流失。将定额税率改成差别幅度的比例税率后，税负会随着资源价格的上涨而增加，起到税收“内在稳定器”的作用，实现对纳税人的有效调节。再次，调整计税依据，由现行的以销售量和自用数量为计税依据调整为以产量为依据推定的市场售价，对部分资源产品采用加成征收的办法，特别是对非再生性、非替代性、稀缺性资源课以重税，以此限制掠夺性开采与开发。最后，实行适当的“费改税”。按照“分步骤、分层次”建立绿色税收体系的模式，在全面实行环境保护税条件不成熟的情况下，将现在部分资源性收费如矿产资源管理费、林业补偿费、育林基金、林政保护费、电力基金、水资源费、渔业资源费等也并入资源税。
  　  2、加大消费税的环境保护功效
　   现行的消费税尽管从理念上强调“调整消费结构，引导消费方向”，但作为增值税的补充，主要是为了保持1994年以前开征产品税时的原有税负不变，以保证中央财政收入，比如原产品税中甲类卷烟的执行税负为60%，为了保持该税负，在增值税执行17%,折合成价内税为14.5%，为保持原有税负，在开征的消费税税目中，甲类卷烟的税率就维持在了45%。所以，现行的消费税虽然客观上具有一些环保功效，但力度不够，在改革时，应着手以下几个方面:第一，扩大消费税的征税范围。尽管在2006年和2009年的消费税改革中扩大了一次性木筷、实木地板、成品油等征税范围，还应将浪费资源的一次性纸尿裤、饮料容器、高档建筑装饰材料这些能耗大的消费品，以及破坏环境的煤炭、电池、一次性塑料包装物及会对臭氧层造成破坏的氟利昂产品列入消费税的征收范围。第二，提高部分应税消费品的税率。在2006年和2009年的消费税改革中把成品油、小汽车、摩托车和卷烟的税率进行了有效调整，基本贯彻了环保理念。对鞭炮焰火、白酒等危害社会环境、人类健康的消费品，在加强安全生产管理、倡导文明消费的同时，还应大幅度提高税率，用税收手段抑制这些行为。同时，原来对一次性木筷、实木地板执行的税率过低，难以发挥消费税的调节作用，也有必要提高至少一倍的幅度。
   　 3、强化城市维护建设税的环保作用
　　目前，城市维护建设税是在绿色环保方面发挥作用的唯一实行专款专用的税种，但是，由于该税属于附加税，难以发挥独立税种的功能。因此，城市维护建设税今后要在以下几方面进行完善:第一，扩大本税的征收范围。目前的城市维护建设税着眼点只放在城市和城镇，尽管提到“在城镇以外的其他地方税率为1 % ",那也是对乡镇企业而言，并没有把广大的农村作为征税的范围，因此，下一步改革，应将城市维护建设税改为城乡维护建设税，把范围由城镇扩大到乡村。尤其作为环境，可以说全国人民共在一片蓝天下，农村同样需要蓝天绿地和清洁的空气，要通过本税的开征有效遏制环境污染企业从大城市转入中小城市，从城镇转入农村。第二，改变该税作为附加税的性质，使其真正成为独立的正税，有税法自身规定的征税范围、纳税人、税率、计税依据、税收减免等要素。第三，提高税率。在改变本税的属性之时，同时提高一些方面的税负，一种情况是提高在乡村的企业的税率，(在乡村的企业不一定是乡镇企业)，另一种情况是提高环境污染严重的企业的税率。
　　（二）丰富绿色环保税收优惠政策的内容
　　环保产业具有“高投入、低收益”的特点，如果完全按照市场经济原则配置资源，很难保证纳税人愿意投资，但环保事业又属于公众事业，在微观经济主体不愿承担或难以承担时，政府就要代表公众进行投入，此时，如果国家财力不足，可以采取适当的税收优惠政策，引导非国有资本和境外资本，使其按市场机制和国际通行规则进入环境保护产业领域。
　　1、增加增值税的税收优惠方式
　　首先，资源综合利用采用即征即退的优惠政策到2010年底就要到期，应该适当延长这些优惠措施的年限。同时，可以增加先征后退、先征后返等优惠措施。其次，对生产并出售环境保护、节能节水、安全生产的产品、设备、仪器及用于生产环保设备的材料、零部件等给予一定的增值税减、免税优惠。再次，在2009年我国全面实行消费型增值税以后，对购进环保设备的进项税额抵扣制已经没有优势，也不能体现对该行为的鼓励，可尝试采用加成抵扣的方式，也就是说，为了鼓励纳税人采购治污、防污、节能环保的设备，可以按购进设备所载进项税额的1. 5倍或两倍抵扣进项税额。最后，为促进环保科研成果转化为现实生产力，对具备环保科研成果的中间试验产品免征增值税。
   　 2、扩大企业所得税和个人所得税的税收优惠范围
　　在2008年实施的企业所得税对基础设施、资源利用、节能环保、安全生产产品或设备采用“二免二减半”“减计收入”、“投资抵免”等优惠措施的同时，可以尝试增加以下税收优惠政策。第一，对纳税人为防治污染而调整产品结构、改进工艺、改造设备发生的投资给予再投资退税的优惠措施，投资退税比例以国家对该产业或行业的重视程度而定。第二，对污水处理厂、垃圾处理厂(场)等环保企业，清洁能源企业、污染治理企业、环境公用事业，以及环保示范工程项目的固定资产实行缩短折旧年限、加速折旧办法。第三，对使用节能环保技术、工艺、专利等无形资产的纳税人采用缩短摊销年限、加速摊销的办法。第四，对纳税人改进技术和工艺，改善环境所发生的费用达到一定标准的，不仅可以让其在所得税前采用加计扣除的方法，还可以在应纳税所得额中加以扣除，以体现对资源充分利用的奖励和补偿。第五，准许纳税人对我国境内环保事业的捐赠在所得税前全额扣除，不受企业所得税所规定的“年度利润总额的12%”的限制。在个人所得税方面，本人认为，首先根据税收公平原则，个人所得税中涉及环保方面的优惠政策应比照现行的企业所得税进行完善;其次，比照本文中对企业所得税扩大的优惠范围增加个人所得税的优惠政策;第三，降低科技环保奖金免税的级别。   
　　（三）改革排污收费制度

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